רקע
לפנינו שלושה עררים העוסקים בשאלה האם תשלום לרשות מקרקעי ישראל, כנדרש לשם פיצול נחלה במושב והפרדת מגרש למגורים, מהווה עסקה לרכישת זכות במקרקעין החייבת במס רכישה.
הערר הראשון הוגש ע"י דורין. הוריה של דורין בעלי זכויות של בני רשות על נחלה במושב יוגב. על נחלתם ניבנו שני בתי מגורים- האחד משמש את ההורים, והשני היה שייך לסבה של דורין.
בשנת 2011 החליטו בני הזוג להעביר חלק מהנחלה לדורין. ההורים קיבלו את אישור המושב לכך והגישו בקשה מתאימה לרמ"י שכללה בקשה לפיצול המגרש מהנחלה, ובקשה להחכיר את המגרש לדורין בתם. במקביל הגישה דורין בקשה לרמ"י לאישור החכרת המגרש תמורת תשלום דמי חכירה מהוונים כנהוג והבקשות אושרו.
לאחר אישור העסקה חתמו ההורים ודורין על תצהירי העברת זכויות ללא תמורה, ובנוסף על הצהרה למנהל מיסוי מקרקעין כנדרש בחוק, בה הצהירו על העברת הזכויות במגרש לדורין ללא תמורה. לפי שווי המגרש ובית המגורים חושב מס הרכישה שעל דורין לשלם בסך 343ש"ח. המס שולם ואחריו שילמה דורין גם את דמי החכירה.
לאחר תשלום דמי החכירה, נשלחה לדורין דרישה לתשלום מס רכישה בסך-25,431 ₪ בשל רכישת הזכויות במגרש ובהתאם לדמי החכירה ששולמו על ידה. דורין הגישה השגה למנהל למיסוי מקרקעין, בה טענה כי לא מדובר ברכישת זכויות, הליך שכרוך במס רכישה, אלא בהעברת זכויות ללא תמורה ולכן אין היא חייבת במס רכישה. מנהל המיסוי דחו את ההשגה מכיוון שלטענתם מדובר ברכישת זכות במקרקעין כהגדרתה בחוק ולכן יש לחייבה במס רכישה. על כך הגישה דורין ערר בפני הוועדה.
גם הילה, שהוריה ברי רשות בנחלה במושב יוגב, ביקשו להעביר חלק מהנחלה לביתם ובסופו של דבר נדרשה גם הילה לשלם מס רכישה. הילה הגישה על כך השגה בה טענה שמדובר בהעברת זכויות ללא תמורה. ההשגה נדחתה בטענה שמס הרכישה נדרש בשל רכישת זכויות החכירה מרמ"י על המגרש עצמו, והחיוב אינו כולל את המבנה שעל המגרש ולכן עליה לשלמו. על כך הגישה הילה ערר לוועדה.
דורין והילה טוענות כי במהותה של העסקה מדובר בעסקה אחת כאשר תשלום דמי החכירה המהוונים מהווה הקדמה של תשלום דמי החכירה השנתיים ולכן לא מהווה עסקה נוספת שיש לחייב בגינה מיסוי נוסף.
הערר השלישי עוסק בבני הזוג ברנע וכרמי ובו מקרה שעובדותיו שונות מאלו של דורין והילה.
בני הזוג כרמי הם חברי מושב נהלל ובעלי זכויות על נחלה במושב. בני הזוג ביקשו למכור חלק מנחלתם, עקב כך הם התקשרו בהסכם עם בני הזוג ברנע למכירת מגרש משטח הנחלה שלהם. הואיל והמגרש היווה חלק מהנחלה התחייבו בני הזוג כרמי בהסכם לדאוג לפיצול הנחלה והפרדת המגרש. עוד נקבע בהסכם, כי חלק מהסכום שישולם יועבר לנושים של בני הזוג כרמי על מנת לסלק את חובם, והיתרה תועבר לידיו של בא כוחם של בני הזוג כרמי על מנת שישלם את התשלומים הנדרשים לפיצול הנחלה והפרדת המגרש ותשלומי מס נוספים.
בהסכם נכתב במפורש כי ככל שרמ"י תדרוש דמי הסכמה להעברת הזכויות, הם ודמי החכירה המהוונים ישולמו ע"י בני הזוג כרמי. בני הזוג כרמי אכן פנו לרמ"י וקיבלו אישור לפיצול הנחלה והפרדת המגרש ושילמו בשל כך דמי חכירה. בנוסף הגישו ברנע וכרמי הצהרה על מכירת הזכויות ושילמו את מס הרכישה כמתחייב על רכישת המגרש.
לאחר שבני הזוג ברנע שילמו לרמ"י את דמי החכירה המהוונים, נשלחה אליהם דרישה לתשלום מס רכישה נוסף. על כך הגישו בני הזוג ברנע השגה בטענה שדמי החכירה המהוונים שולמו מתוך התמורה עבור רכישת המגרש. ההשגה נדחתה בנימוק שלצורך ביצוע העסקה נדרשו הצדדים לשלם את דמי החכירה ומכיוון ואלו שולמו ע"י בני הזוג ברנע, הם חויבו במס הרכישה עבור הזכויות שנרכשו מרמ"י. על החלטה זאת הגישו בני הזוג ברנע ערר בפני הוועדה.
בני הזוג ברנע טוענים כי העסקה היחידה שנחתמה היא עסקת רכישת הזכויות במגרש מבני הזוג כרמי ועל כך שילמו בני הזוג ברנע מס רכישה כנדרש, וכי הם לא נדרשו לתשלום נוסף כאשר דמי החכירה המהוונים שולמו מתוך כספי העסקה שעליה כבר שולם מס רכישה, לכן אין לחייבם במיסוי נוסף.
לעומתם רמ"י טוענים כי הצדדים בכל המקרים האמורים ביצעו שתי עסקאות- האחת, רכישת זכויות מנהל המיסוי שיאפשרו פיצול והפרדת המגרש מהנחלה. על כך הם נדרשים לשלם דמי חכירה מהוונים. והשנייה, העברת הזכויות מהמוכרים לקונים. כל אחת מהעסקאות מחוייבת בתשלום מס רכישה ולכן עליהם לשלם.
דיון והכרעה
הוועדה בראשות יו"ר הוועדה כב' השופט סוקול קבעה:
כאשר רוכש זכות במקרקעין נדרש לשלם דמי חכירה מהוונים בגין רכישת זכויות חדשות שלא היו למוכר המקורי הוא בעצם מבצע רכישה של הזכויות מרמ"י, ולכן עשוי הרוכש להידרש לשלם מס רכישה נוסף בגין הזכויות שרכש מהחוכר המקורי.
לענייננו, לגבי דורין והילה, להוריהם היו זכויות של ברי רשות בנחלה והם לא היו בעלי זכויות של חוכרים לדורות, אי לכך שינוי המעמד של דורין והילה מזכויות של בר רשות לזכויות של חכירה לדורות מהווים שינוי של ממש.
אי לכך, יש לראות את העסקה בצורה של שני שלבים: בשלב הראשון, הייתה העברה ללא תמורה מההורים לילדותיהם, בהעברה זו בעצם וויתרו ההורים על זכויותיהם בקרקע והעבירו אותם לדורין והילה, מדובר בזכות של בר רשות. בשלב השני, דורין והילה ערכו עסקה נוספת עם רמ"י לחכירת המגרש, עסקאות אלו מקנות להן זכויות חדשות של חכירה לדורות. מכיוון שמדובר בשתי עסקאות נפרדות דורין והילה מחויבות לשלם מס רכישה עבור כל אחת מהן בנפרד.
בנוגע לעניין בני הזוג ברנע, מדובר בעסקה שונה, שכן בני הזוג ברנע התכוונו מראש לקנות זכויות של חכירה מבני הזוג כרמי לאחר שאלו יפעלו לפיצול הנחלה והפרדת המגרש וישלמו את התשלומים הנדרשים בכדי לקבל את החכירה. ולכן בעניין זה מדובר בעסקה אחת ואין מקום להשית עליהם מיסוי נוסף.
סיכום-
הערר של דורין והילה נדחה - עליהן לשלם את המיסוי כפי שנדרש ע"י רמ"י, והן נדרשות לשלם הוצאות ושכר טרחה למנהל המיסוי בסך 5,000 ₪
הערר של בני הזוג ברנע התקבל - השומה שהוצאה לבני הזוג לתשלום מס רכישה מתבטלת. על מנהל המיסוי לשלם להם הוצאות ושכר טרחה בסך 5,000 ₪.
ו"ע (חיפה) 27703-08-14, 43535-08-14, 24187-12-14 דורין נ' מנהל מיסוי מקרקעין חיפה, פס״ד מיום 17/08/2016
